20. Издаване на ревизионен акт при особени случаи. Предпоставки и видове анализирани обстоятелства.

Ревизия при особени случаи е тази, при която органите по приходите разполагат с правомощието да определят данъчната основа по собствена преценка и да приложат установения от съответния материален закон ред размер на данъка към нея. Въпрос на преценка е данъчната основа. При извършването на такава ревизия органът по приходите прилага особените правила за определяне на задълженията, предвидени в чл.122 от ДОПК. Тези правила са приложими, когато въз основа на съществуващите данни не е възможно обективно установяване на всички факти и обстоятелства, отнасящи се до облагането и отговорността на задълженото лице. Особените правила са приложими и в случаите когато задълженото лице е уведомено, че следва да представи конкретни доказателства и не е сторило това в определения срок. С цел за постигане на отговорност при определяне на задълженията на задължените лица в ДОПК са регламентирани: 1.случаите, при които се извършва ревизия при особени случаи; 2.критериите, по които се извършва формирането на данъчната основа; 3.процедурата по установяване на задължението; 4.възможността за налагане на обезпечителни мерки; 5.правото за определяне на доказателствената тежест в производството

Случаите при които се допуска ревизия при особени случаи са посочени в чл.122, ал.1 от ДОПК. Те се намират в отношения на алтернативност, а не на комулативност. Наличието на само едно от тях е достатъчно основание за прилагане на нормата.
Съгласно чл.122, ал.1 от ДОПК, органът по приходиоте прилага установения размер на данъка към определена от него данъчна основа, когато е налице едно от следните обстоятелства: 1.до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; 2.налице са данни за укрити приходи или доходи и т.н.
Тъй като тези обстоятелства са резултат от действия, респективно бездействия на данъчно-задълженото лице, то с оглед на общият принцип, че никой не може да черпи права от собственото си виновно поведение, законодателят приема, че определянето на данъчната основа в тези случаи ще се извърши от органа по приходите.Критериите за определяне на основата за облагане са посочени в чл.122, ал.2 от ДОПК. Преценката за това, кой от критериите ще се използва е предоставена на органа по приходите. Критериите са определени изчерпателно и са дадени алтернативно. При извършване на ревизията и определяне на облагаемата основа, органът по приходите не прави анализ на всеки от тези критерии. Той е длъжен да обоснове и приложи най-подходящите от тях по негова преценка.Органът по приходите може да използва тези критерии, които дават възможност за определяне на облагаемата печалба по възможно най-достоверен начин.Решения на ВАС 6496–2003г., 3357-2003г.. Процедурата се утвърждава от изпълнителния директор на НАП и е задължителна за прилагане от всички служители на приходната администрация. Органите, извършващи ревизии в особени случаи, са органите по приходите, определени със заповедта за възлагане на ревизия. На ревизирания субект се предоставя за попълване декларация за имуществено състояние, вид и размер на направените разходи, източниците на доходи и приходи, на собствен капитал или източници на безвъзмездно финансиране. Това задължение за деклариране е предвидено в чл.124 ал.3 от ДОПК.

Органът, извършващ ревизията, преглежда данните за ревизираното лице, освен това предоставя искане за представяне на писмени обяснения и документи.Органът по приходите изготвя ревизионен доклад, задължителна част на който са обстоятелствата по чл.122, ал.1 и 2. Разликата между ревизионния акт в обикновена ревизия и ревизионния акт, издаден от органа по приходите при особени случаи, е че във втория случай се установява презумпция за истинност на фактическите констатации, съдържащи се в него. Тези констатации се считат за верни до доказване на противното в производството по обжалване, кагото наличието на основанията е подкрепено със събраните доказателства. Тази презумпция за истинност размества доказателствената тежест в процеса като я прехвърля на задълженото лице - жалбоподател. Когато органът по приходите, извършващ ревизия по чл. 122 от ДОПК, е установил наличието на недекларирани печалби и доходи, то на основание чл. 123 от ДОПК се смята до доказване на противното, че е налице печалба или доход, подлежащи на облагане с данъци. За да се реализира тази презумпция, законът изисква две комулативни обстоятелства: имуществото на лицето да надвишава размера на декларираните доходи и направените разходи на лицето и свързаните с него лица явно и съществено да надвишават размера на декларираните или получени средства. Използваните понятия “съществено и явно” ще бъдат тълкувани от органа по приходите чрез сравняване и винаги ще са израз на голяма разлика между приходите и разходите в полза на разходите. Като резултат на извършване на ревизия при особени случаи е издаването на ревизионен акт. При извършването на този вид ревизия органите по приходите не определят по своя преценка конкретния размер на данъка. Те определят облагаемата основа като прилагат изброените в ДОПК критерии, след което прилагат според вида на данъка и дължимата данъчна ставка. Този вид ревизия и издаване на ревизионен акт се отличава от обективно осъществените фактически състави, но това е последица от неправомерното поведение на задълженото лице.