12. Облагане на доходите от свободни професии

Изразът „свободна професия” обхваща по-специално самостоятелно упражнявана научна, литературна, художествена, възпитателна или преподавателска дейност, както и самостоятелна дейност на лекари, адвокати, инженери, архитекти, зъболекари и счетоводители. Разпоредбата разглежда доходи, чиито източник е упражняване на свободна професия. Често, както се посочи, се използват за обозначаването на тази дейност различни термини. Целта е да се разграничи тази дейност от производствената и търговска стопанска дейност, а също и от извършване на работа по трудов договор. Изброяването има само пояснителен характер и не е изчерпателно. Правилото предвижда, че доходите от свободни професии и други услуги от независим характер се облагат с данък само в страната, за която лицето извършващо услугата е местно лице с изключение на случаите, когато дейността се упражнява от определена база, поддържана от субекта на данъчното задължение в страната източник на дохода, т.е. в страната, в която се оказват услугите. Ако доходът се свърже с определената база, то тогава той ще се обложи в страната източник, а другата държава ще приложи съответните методи за избягване на двойното данъчно облагане. Често се използва и терминът „определена база”. Чрез тях се означават кабинети на лекари, офиси на архитекти или адвокати и т.н. Лицата, упражняващи такава професия, по правило не притежават помещения от такъв вид в друга договаряща държава освен в държавата, за която са местни лица. Но ако съществува в друга държава център на дейност с определен или постоянен характер, тогава тази държава следва да има правото да облага доходите от дейността на тези лица. Някои държави си запазват правото да облагат лицата, предоставящи професионални услуги или упражняващи друга дейност със самостоятелен характер, ако те присъстват в тези държави в течение на определен брой дни, обикновено повече от 183 дни, във фискалната или календарната година, дори и да не притежават определена фиксирана база (Индия, Индонезия, Полша). Тази разпоредба може да се да се отнася и до юридически лица, тя обхваща както физически лица, така и дружества. По този начин се отчита фактът, че много представители, упражняващи тази дейност, решават да я осъществят чрез дружество. Как ще се извърши облагането и каква е процедурата за събиране на данъка върху такива доходи, се урежда от националното право на всяка от договарящите държави. Самостоятелна разпоредба урежда разпределянето на правомощията по облагане на надници и заплати и други подобни възнаграждения, свързани с работа по трудов договор на физически лица. Често се използва изразът „несамостоятелна работа” за означаване на такъв вид дейности и за да се отграничи тя от упражняването на свободни професии. Тя не обхваща обаче доходите от заемане на държавна служба, от участие в управителни органи на дружества или от пенсии. Дохода от работа по трудов договор се облага с данък в държавата, където фактически се извършва работата. Всички физически лица работещи по трудов договор и предоставящи така наречените зависими индивидуални услуги (търговски представители, строителни работници и инженери и т.н.). Тяхното възнаграждение също не се обхваща от други разпоредби – тези, отнасящи се за доходи от държавна служба, или на артисти и спортисти. Трите условия предвидени в тази разпоредба следва да бъдат изпълнени едновременно, за да може да бъде освободено възнаграждението на лицето от облагане в държавата, в която се извършва работата. Първото условие се заключава в това, че освобождаването се ограничава за период от 183 дни. За определянето на престоя от 183 дни обикновено се използва методът на физическото присъствие в съответната държава. Така присъствието лесно може да се документира от субекта на облагане. Зачитат се денят на пристигането, денят на отпътуването и всички дни, прекарани в държавата, в която се осъществява дейността, вкл. и почивните дни и националните празници, отпуските и т.н. Не се включват отпуските и кратки престои прекарани извън държавата на дейността независимо по какви причини. Второто условие е работодателят, изплащащ възнаграждението, да не е местно лице на държавата, в която се извършва работата. И трето, възнаграждението да не е за сметка на място на стопанска дейност или определена база, която работодателят поддържа в тази държава. Ако са налице посочените предпоставки, то възнаграждението ще бъде обложено в държавата, за която лицето е местно, като обикновено се предвижда, че правото на облагане се предоставя само на тази държава (Швейцария, Франция, Япония, Англия, Германия). За да се избегне заобикалянето на разпоредбата чрез организиране на посредник в чужбина, който да се счита за работодател, терминът „работодател” следва да се тълкува според контекста. Въпреки, че не е определен изрично, под термина „работодател” следва да се разбира, че това е лице, което има право да ползва работната сила и което носи съответно отговорността и риска за това. В случаите на международен наем на работна сила обикновено тези функции се осъществяват от ползвателя. Третата алинея се прилага за възнаграждения на екипажи на морски, речни кораби или самолети, използвани в международния транспорт. Облагане на тези възнаграждения се предоставя в държавата, където се намира фактическото място на управление на предприятието (Германия, Франция, Италия). Възможно е държавите да предвидят, че правото на облагане се предоставя на държавата, в която е местно лице предприятието осъществяващо такава дейност (Япония). В тези случаи се предполага, че вътрешното законодателство на държавата, имаща право на облагане, подлага на облагане възнагражденията на лицата на служба в това предприятие независимо от това дали те са местни лица за нея. Разпоредбата намира приложение и в случаите, когато мястото на фактическия мениджмънт на предприятието се намира на борда на кораба или самолета. Облагане на възнагражденията на членове на управителни органи на търговски дружества - тази разпоредба специално урежда облагането на възнаграждението, получавано от местно лице на едната от договарящите държави, независимо от това дали е физическо или юридическо лице в качеството му на член на управителен орган на дружество, местно лице на другата договаряща държава. Тъй като е трудно да се определи мястото на предоставяне на услугата, се възприема, че тя се предоставя в държавата, за която дружеството е местно лице. От израза „Могат да бъдат облагани” следва, че правото на облагане не се предоставя изключително на държавата, за която дружеството, изплащащо възнагражденията е местно лице. Държавата, за която получателят на възнаграждението е местно лице, също може да обложи тези доходи, но ще приложи и съответният метод за избягване на двойното данъчно облагане. Специално се урежда облагането на доходите на артисти и спортисти. Предвижда се, че артисти и спортисти, местни лица на едната от договарящите държави, могат да се облагат с данък в другата договаряща държава, в която те осъществяват индивидуалните си изяви, като при това е без значение въз основа на какъв договор се извършва дейността – трудов или друг вид граждански договор. Доходи от пенсии, изплащани за работа в частния сектор, се облагат с данък само в държавата за която получателят е местно лице (Франция, Великобритания, Германия, Белгия). Тук се включват също така и наследствени пенсии и други подобни плащания, като анюитети (Индия, Индонезия). Тя се прилага и по отношение на пенсии за услуги, предоставени на държавата или нейно административно политическо подразделение, или нейни местни органи, които не се разглеждат като пенсии за заемана държавна служба. Не се включват обаче вноските за социално осигуряване, които са предмет на специални международни договори. Специална разпоредба урежда облагането на възнагражденията, получени на заемането на държавна служба или за изпълнението на „административно-управленски функции” както често се наименува правилото (Италия, Белгия, Франция). Предмет на разпоредбата са два вида доходи – възнаграждения, различни от пенсия и пенсии. Държавата, която изплаща възнаграждението, има право на изключително облагане, като се отчитат и другите условия, предвидени в текста. По отношение на пенсиите, изплащани на държавни служители от държавата или от пенсионен фонд, или схема, учредена от държавата, се предвижда, че те ще се облагат с данък само в тази държава. Ако пенсионният план е общ, както за лица на държавна служба, така и за работници в частния сектор, е възможно тази разпоредба да не се включва, а облагането на пенсиите да бъде уредено общо в разпоредбата за пенсии. От обхвата на прилагане на разпоредбата са изключени възнаграждения и пенсии, отнасящи се до служба, свързана с търговска дейност, провеждана от държавата или неин представител. Целта е да се изключат стопански дейности, които в едни държави се осъществяват от държавата, а в други от частния сектор – телекомуникации, транспорт, производство и търговия. В тези случаи се прилагат правилата за облагане на работна заплата, на възнаграждение за участие в управителни органи на дружество или пенсии. В отделна разпоредба се урежда разпределението на правомощията по облагането на доходите на специфични групи лица – студенти, стажанти или практиканти. Предмет на разпоредбата е облагането на доходите, които студентите получават от държавата, за която са местни лица във връзка с обучението, практиката или стажа им в другата държава. Обикновено се предвижда, че тези доходи не подлежат на облагане в държавата, в която протича обучението, ако са налице следните предпоставки – студентът (стажантът) да бъде непосредствено преди посещението местно лице на другата държава, студентът (стажантът) да пребивава в държавата изключително с цел обучение или получаване на образование; сумите изплащани от изпращащата държава да са за обучение или за издръжка; източникът на средствата да е извън държавата, в която лицето се обучава. В някои договори се съдържа и разпоредба, уреждаща облагането на преподаватели или други лица. За възнагражденията на тези лица също се предвижда освобождаване от облагане в държавата на престоя при следните условия – престоят да не е повече от две години; упражняваната дейност да е във връзка с научния или културен обмен; възнагражденията да са получени от източник извън страната. По принцип в тези случаи възнагражденията се облагат в държавата, за която лицето е местно.