7. Разпределяне на правомощията на държавите за данъчно облагане на доходите и имуществото. Облагане на доходите от стопанска дейност.

Понятието „място на стопанска дейност” следва да се разглежда от гледна точна на функцията му да обоснове облагането на печалбата (доходите) от стопанска дейност в държава, в която се осъществява дейността, респ. държавата източник. Чрез него се обоснова правото на договарящите се държави да облагат печалбата от стопанска дейност на чуждестранни лица, осъществявана на територията им.
За да се определи дали стопанската дейност се осъществява чрез „място на стопанска дейност”, се изхожда от начина, по който тази дейност е свързана с държавата източник. Разграничават се две връзки: предметна (обективна) и лична (субективна). Предметната (обективната) връзка обосновава възникването на „място на стопанска дейност”, когато предприятието разполага с „определено място” в държавата източник, чрез което извършва цялостно или частично дейността. Това общо определение на понятието се конкретизира чрез изброяване на примери, при които е налице „място на стопанска дейност” и на примери, при които то не възниква. Личната (субективната) връзка обосновава възникването на „място на стопанска дейност” при наличието на представител на предприятието в държавата източник, чрез който предприятието осъществява дейността си в нея. Поради тази причина той се разглежда като „място на стопанска дейност” за това предприятие в зависимост от това дали се квалифицира като представител с „независим или зависим” статут според терминологията на договорите.
Като „определено място”, от което се извършва стопанска дейност, следва да се разбира всяко имущество, което служи като материална база за извършване на дейността.
Необходимо е да са налице следните условия, за да се обособи „място на стопанска дейност”:
- статичен елемент – разполагане с определена собствена или наета материална база;
- функционален елемент – тя да служи за извършване на стопанската дейност на предприятието;
-временен елемент – мястото да се поддържа и дейността да се осъществява с определена степен на постоянство.
Пример: Място на стопанска дейност може да бъде открита площадка на панаир (пазар) или постоянно използвана от предприятието площадка в митнически склад (за съхраняване на стоки, подлежащи на митни сборове). Също така мястото на стопанска дейност може да се намира в друго предприятие, напр. когато чуждестранното предприятие разполага постоянно с помещения, оборудване или техните части, принадлежащи на друго предприятие.
За да може мястото, което се ползва от предприятието да се превърне в място на стопанска дейност се изисква чрез него изцяло или частично да се осъществява дейността на предприятието. Без значение е видът на стопанската дейност – с производствен, търговски или друг характер. Още повече, че дейността не трябва да бъде задължително постоянно упражнявана.
Мястото на стопанска дейност възниква обикновено от момента на започване на дейността на предприятието от постоянно, определено място. Периодът от време, през който мястото на дейността се организира, не се отчита, под условието, че дейността по организация значително се отличава от дейността, която ще извършва постоянно предприятието. Мястото на стопанска дейност прекратява съществуването си с ликвидацията му или чрез прекратяването на провежданата от него дейност, т.е. когато всички актове и действия, свързани с предишната дейност са преустановени.
Фактът, че от едно определено място предприятието извършва комбинация от дейностите, посочени като изключение, не означава, че през съчетаването на тези дейности се обособява място на стопанска дейност. До момента, когато обединението на дейностите остава с чисто допълнителен, или спомагателен характер се счита, че не е налице място на стопанска дейност.
Следва да се счита, че предприятие на едната договаряща държава има място на стопанска дейност в другата договаряща държавата, ако при определени условия там действа лице, представляващо това предприятие, дори то да не поддържа определено място в тази държава по смисъла на общото определение.
Лицата, чиято дейност може да представлява „място на стопанска дейност за предприятието”, се явяват като така наречените зависими представители. Без значение е дали представителят е в трудово правоотношение с предприятието, или е самостоятелен. Това могат да бъдат както физически лица, така и юридически лица.
Обикновено се счита, че само лице, имащо пълномощно да сключва договори за сметка на предприятието, може да обоснове място на стопанска дейност за това предприятие. Ако лицето има достатъчно пълномощия за сключване на договори, то чрез тях се реализира участието на предприятието в стопанската дейност в заинтересованата държава. Използването на изразите „обичайно упражняване”, „редовно упражняване” означава според контекста, че лицето имащо представителна власт, използва правомощията си по сключване на договори многократно, а не в изолирани случаи.
Когато предприятие на едната от договарящите се държави осъществява търговските си сделки чрез брокер, комисионер или всеки друг представител с независим статут, то не може да се счита, че възниква място на стопанска дейност чрез него в другата държава. То ще бъде освободено от облагане с данък в тази държава по отношение на тези сделки, ако представителят действа в рамките на обичайния си бизнес.
Представителят ще е с независим статут и няма да представлява „място на стопанска дейност” на предприятието за сметка на името, на което сключва договори само ако:
- е независим от предприятието както юридически, така и икономически;
- действа в рамките на обичайния си бизнес, когато действа от името на предприятието.
Дали представителят е независим от представляваното от него предприятие, зависи от обхвата на задълженията му към предприятието. Когато стопанската дейност на лица, работещи за предприятието, се подлага на подробни инструкции или като цяло е под контрол на предприятието, такива лица не може да се счита, че са независими от предприятието.
Общопризнато е, че образуването на дъщерно дружество само по себе си не означава и възникване на място на стопанска дейност. Това следва от принципа, че за целите на облагането такова дъщерно дружество е самостоятелно юридическо лице. Дори ако дейността на дъщерното дружество се управлява от дружеството майка, това не прави дъщерното дружество „място на стопанска дейност”.
Ако предприятието упражнява стопанска дейност чрез „място на стопанска дейност” в другата държава, тази държава може да облага с данък печалбата на предприятието, но само тази част от нея, която се приписва на мястото на стопанска дейност. С други думи, правото на облагане не се разпростира върху всяка печалба, която това предприятие може да получи от тази държава, а само за тази която е реализирана чрез „място на стопанска дейност”.
Ако предприятието реализира доходи освен чрез „място на стопанска дейност” и от други самостоятелни източници като например дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, те няма да се отнесат към „място на стопанска дейност”, а ще се третират като самостоятелна категория доходи.
Друг основен въпрос е как следва да се определи печалбата, която се отнася към „място на стопанска дейност”. В международната данъчна практика са се утвърдили два основни метода за определяне на печалбата на мястото на стопанска дейност – директен метод и индиректен метод.
Основното правила на директния метод е, че печалбата приписвана на мястото на стопанка дейност следва да бъде тази, което то би реализирало, ако би упражнявало същата или подобна дейност при същите или подобни условия като самостоятелно предприятие и ако би било напълно независимо във взаимоотношенията си с предприятието, чието място на стопанска дейност е. Това означава, че на „място на стопанска дейност” се признава печалбата от дейността, която то е извършвало съвършено отделно от предприятието при нормални пазарни условия и цени. Обикновено това ще бъде тази печалба, която ще се получи при добросъвестното счетоводно отчитане на дейността.
Прилагането на директния метод е пояснено, като се посочва кои разходи следва да се зачитат при определянето на печалбата на „мястото на стопанска дейност”. Посочва се, че признават разходите на предприятието възникнали за целите на „мястото на стопанска дейност”, независимо от това къде са възникнали.
В някои договори се урежда и възможността за прилагането на индиректни методи за определяне на печалбата на „мястото на стопанска дейност”, ако той е обичаен в едната от държавите и води до резултат, който отговаря на принципите на разпоредбата. За разлика от директния метод изходната база е общата печалба на предприятието, която въз основа на предварително определени правила се разпределя между самостоятелните поделения на предприятието, изключително и за „място на стопанска дейност”.
Тълкуването на понятието „печалба” може да създаде проблеми при прилагането на договора. Ако печалбата на предприятието включва и категория доходи, отделно уредени в други разпоредби на договора, например дивиденти, основателно се поставя въпросът, коя разпоредба ще се приложи – общата за облагането на печалбите от стопанска дейност или специалната за облагането на конкретната категория доход. Следва да се отбележи, че някои специални разпоредби съдържат специфични положения, даващи приоритет на прилагането им – тези за дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, други доходи. Според установената практика, ако общата норма на разпределяне на правомощията по облагане на печалбите на предприятието от стопанска дейност се конкурира със специалните разпоредби, уреждащи отделните категории доходи, то с предимство се прилагат специалните разпоредби. Обикновено обаче, договорите предвиждат, че ако тези доходи са свързани с „място на стопанска дейност”, те ще подлежат на облагане от държавата източник на дохода.
Отчетената печалба може да се коригира, когато поради наличието на обособена връзка между предприятията, уговорените между тях финансови или търговски условия са различни от тези, които биха били уговорени с трети независими предприятия. Резултатът от така уговорените условия се изразява в некоректното намаляване на печалбата. Въз основа на разпоредбата договарящите се държави се упълномощават да коригират некоректно разпределената печалба между свързаните предприятия. Корекцията се извършва въз основа на принципа за сравняване на финансовите и търговските условия на сделките с такива, ако страни по сделката биха били трети несвързани (независими) лица.